2021年新租賃準則的會計處理（轉租賃會計分錄）

一、轉租賃模式分析

（一）轉租賃的概念

融資租賃的模式眾多，而融資租賃轉租賃是一種較特殊的租賃模式，是指承租人在租賃期內(nèi)將所租入的資產(chǎn)再轉租給第三方的行為。從主體來看，第一階段的承租人同時也是第二階段的出租人，承租人將從出租人處租入的租賃物件轉租給第三方，其主要目的一方面是利用第一出租人的資金賺取租金差價，另一方面是利用第一出租人對相應設備的購買資源，使其獲得原本無法由其購買獲得的設備。

（二）轉租賃的模式

在融資租賃轉租賃的模式下還可以做細致劃分，主要包括經(jīng)同意的轉租賃與買賣性轉租賃。

1.模式一：經(jīng)同意的轉租賃

第一種方式是融資租賃關系中的原出租人將租賃物出租給第一承租人，承租人經(jīng)原出租人同意，又以第二出租人的身份把租賃物轉租給第二承租人，在此種方式中，此租賃物的所有權依然屬于原出租人所有，只不過對于第二承租人的存在原出租人也是認可的，因此實踐中為方便起見，也被稱為“經(jīng)同意的轉租賃”。在此種方式下，存在兩對法律關系，原出租人與第一承租人為基于融資租賃合同產(chǎn)生的融資租賃法律關系。而第一承租人與第二承租人雖經(jīng)過原出租人的同意，但構成的應屬于單純的租賃關系，具體原因如下：

（1）第一承租人將租賃物出租給第二承租人是經(jīng)過原出租人同意的。但作為原出租人，其具有相應的從事融資租賃業(yè)務的資質(zhì)，而第一承租人的出租行為不具有相應資質(zhì)，因此不能稱為融資租賃。

（2）根據(jù)《融資租賃司法解釋》第一條的規(guī)定，對名為融資租賃合同，但實際不構成融資租賃法律關系的，人民法院應按照其實際構成的法律關系處理。

因此，從該法律規(guī)定可以看出，若當事人并非融資租賃公司或金融租賃公司，其所簽訂的融資租賃合同即使被人民法院認定為系有效合同，但融資租賃合同的性質(zhì)也可能會被人民法院認定系構成其他法律關系，由于其符合租賃的特征，因此，最有可能被認定的是租賃法律關系。其結構圖如下：

2.模式二：買賣性轉租賃

第二種方式是原出租人把需要購買租賃物的買賣合同整體的轉讓給第三人，由第三人作為買賣合同當中的買受人及融資租賃合同中的出租人履行相應義務，原出租人再從第三人手中租回租賃物，并轉租給最終承租人。在這種情況下就屬于租賃物的多重買賣的問題，簡稱為“買賣性轉租賃”。在該種方式中第三人作為橋梁與媒介，起到連接雙方的作用。在這種情況下可能存在出租人為多人的情況，其結構圖如下：

二、轉租賃模式存在的風險

（一）買賣性轉租賃模式存在的風險

買賣性轉租賃模式可能存在違規(guī)經(jīng)營的風險?！度谫Y租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》第二十一條規(guī)定，融資租賃公司對轉租賃等形式的融資租賃資產(chǎn)應當分別管理，單獨建賬。轉租賃應當經(jīng)出租人同意。

從以上法條可以看出，對于轉租賃的形式，在進行業(yè)務活動時必須要經(jīng)過出租人的同意，這便與上文中的“經(jīng)同意的轉租賃”相銜接，其中第一承租人在轉租時并不具備相應從事融資租賃業(yè)務的資質(zhì)，因此，筆者認為經(jīng)同意的轉租賃法律法規(guī)是認可的。

對于“買賣性質(zhì)的轉租賃”是否也合規(guī)，法律并未做明確的規(guī)定。

但《融資租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》第八條規(guī)定，融資租賃公司不得與其他融資租賃公司拆借或變相拆借資金；不得開展法律法規(guī)、銀保監(jiān)會和省、自治區(qū)、直轄市地方金融監(jiān)管部門禁止開展的其他業(yè)務或活動。對于其所規(guī)定的“拆借或變相拆借”應當如何理解，是一個尚待明確、解釋的問題。拆借是短期貸款業(yè)務之一，指出借人在短期內(nèi)把資金放出，借款人在解決自身的困境后，立即按期歸還。但是變相拆借可以包含各種交易形式的資金融通行為。

因此，筆者以為，若融資租賃公司之間實施的轉租賃行為，即“買賣型轉租賃”的，存在構成《融資租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》第八條所規(guī)定的“拆借或變相拆借”之可能，可能屬于違反《融資租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》的違規(guī)經(jīng)營行為。

與此同時，2019年銀保監(jiān)會下發(fā)第二十三號文，即《中國銀保監(jiān)會關于開展“鞏固治亂象成果 促進合規(guī)建設”工作的通知》規(guī)定，禁止金融租賃公司從事未做到潔凈轉讓或受讓租賃資產(chǎn)，違規(guī)以帶回購條款的租賃資產(chǎn)轉讓方式向同業(yè)融資，違規(guī)通過各類通道實現(xiàn)不良資產(chǎn)非潔凈出表或虛假出表，人為調(diào)節(jié)監(jiān)管指標的行為，而融資租賃公司與金融租賃公司同受銀保監(jiān)會的監(jiān)管。

因此，此規(guī)定也同樣適用于融資租賃公司，若違規(guī)進行“買賣性轉租賃”則可能存在被監(jiān)管機關處罰的風險。

（二)經(jīng)同意的轉租賃模式存在的風險

1.承租人自身的經(jīng)營與經(jīng)濟風險。

若第一承租人因自身經(jīng)營管理不善，出現(xiàn)欠付原出租人租金情形的，原出租人可依據(jù)合同約定或法律規(guī)定，向第一承租人主張權利，而第二承租人的經(jīng)濟能力與信用狀況也直接影響到第一承租人能否按時向原出租人支付租金。

2.出租人承擔侵權責任的風險

根據(jù)《最高人民法院關于審理融資租賃合同糾紛案件適用法律問題的解釋》相關法條規(guī)定，租賃物由承租方占有和使用，若該租賃物對第三人造成損害和侵權，按常理來說，應由該租賃物的占有使用人即承租方承擔責任。但是，經(jīng)筆者檢索案例發(fā)現(xiàn)，在司法實踐中，法院為了保護第三人的利益，將出租人作為承擔賠償責任的義務人。如此設置的原因還是更方便因侵權行為所產(chǎn)生義務的履行。

三、風險防范的建議

（一）按照法律法規(guī)以及主管部門相關監(jiān)管規(guī)定，依法合規(guī)開展業(yè)務。

對轉租賃等形式的融資租賃資產(chǎn)按照《融資租賃公司監(jiān)督管理暫行辦法》的規(guī)定，分別管理，單獨建賬，且應當嚴格按照會計準則等相關規(guī)定，真實反映融資租賃資產(chǎn)轉讓和受讓業(yè)務的實質(zhì)和風險狀況。對于“買賣性轉租賃”等法律沒有明確規(guī)定許可的業(yè)務，在從事融資業(yè)務時謹慎開展或者提前計劃終止，避免拆借或變相拆借的發(fā)生。

（二）開展充分的業(yè)務前盡職調(diào)查

由于轉租賃涉及到主體可能較多，所以在開展義務時應對各承租人的經(jīng)營情況和履約能力進行詳細的盡調(diào)和評估，建立承租人資信評級機制，根據(jù)審核結果評定承租人資信等級，對能夠反映承租人經(jīng)營狀況、商業(yè)信用的營業(yè)執(zhí)照、稅務登記證、銀行信貸還款記錄、財務報表、驗資報告等材料進行認真審核。

（三）增加擔保措施，增強業(yè)務安全性

在進行融資租賃時，可要求承租人提供相應的擔保和監(jiān)管措施，如提供或增加有資信條件的保證人、設置相應的抵押與質(zhì)押擔保、設置監(jiān)管賬戶限制資金流出措施等增強承租人履行的可能性，對日后可能出現(xiàn)的風險進行相應的防范。